Первинні документи в бухгалтерії: ЗЕД-первинка, особливості оформлення первинки, виправлення помилок

І нагадаємо, що у попередніх статтях «Первинні документи у бухгалтерії: обов’язкові реквізити, типові помилки та як їх виправити», «Первинні документи у бухгалтерії: дата складання, специфіка застосування» наведено інформацію про важливі аспекти складання первинки. 

Чи вважати митну декларацію первинним документом

За визначенням з п. 20 ст. 4 МКУ митна декларація – це заява встановленої форми, в якій особою зазначено митний режим, у який вона бажає помістити товари, та до якої внесено відомості залежно від митних формальностей, встановлених цим Кодексом для митних режимів. Митна декларація призначена, зокрема, для нарахування та обліку митних платежів. 

Так, у листі Мінфіну України від 23.01.2013 р. № 31-08410-07-16/2073 сказано, що митна декларація, зокрема, електронна, «є первинним документом, який фіксує господарську операцію з взяття підприємством зобов’язання у сумі нарахованих митних платежів за умови наявності обов’язкових реквізитів». Тобто митна декларація підтверджує тільки витрати на сплату митних платежів: зокрема, ПДВ, мита, акцизного податку.

Первинні документи у сфері ЗЕД

За загальними правилами зовнішньоторговельними первинними документами вважають документи, які надають достовірну інформацію про рух експортно-імпортних товарів і операцій з ними. Наприклад, до такої первинки відносять:

• транспортно-експедиторську документацію;

• технічну документацію на машини та обладнання, що є предметом ЗЕД-контрактів; інструкції з їх монтажу, налагоджування, ремонту;

• сертифікати якості товару;

• комерційний акт про нестач;

• аварійний сертифікат;

• страховий пoлic тощо.

 Тобто поняття первинки для сфери ЗЕД значно ширше, ніж її застосування для цілей бухгалтерського чи податкового обліку. 

Звернімося до наказу Мінфіну України від 20.09.2012 р. № 1011. Цим наказом затверджено відомчі класифікатори інформації з питань державної митної справи, які використовуються у процесі оформлення митних декларацій. Зокрема, Класифікатор документів, документів, сертифікатів, дозволів та додаткової інформації. У розділі 3 «Комерційні документи» цього Класифікатора наведено перелік документів, які за своєю суттю є первинними. Тобто які необхідні для точного обліку зовнішньоекономічних операцій, а також митного оформлення. У вищезгаданому розділі 3 зазначені, зокрема, банківські платіжні документи, калькуляція транспортних витрат, документи, що підтверджують вартість перевезення товару або вартість його страхування тощо. 

Щоправда, на відміну від офіційно визнаних за таким статусом первинних документів більшість з документів з розділу 3 «Комерційні документи»:

• не має обов’язкових реквізитів, які притаманні бухгалтерським первинним документам; 

• не містить повною мірою відомості про здійсненні господарські операції. 

Тобто ці документи на певному етапі важливі для здійснення та первинного документування зовнішньоекономічних операцій. 

Оформлення первинних документів: чи застосовувати ДСТУ 4163:2020

Нагадаємо, що з набуттям чинності ДСТУ 4163:2020 «Уніфікована система організаційно-розпорядчої документації організаційно-розпорядчі документи в Україні (з 1 вересня 2021 року) мають оформлюватися відповідно до його вимог. Сферою застосування ДСТУ 4163:2020 є організаційно-розпорядчі документи незалежно від носія інформації, тобто цей стандарт визначає склад і зміст постійної інформації реквізитів для організаційно-розпорядчих документів незалежно від носія інформації (паперовий, електронний).

Додамо, що до організаційно-розпорядча документація – це підсистема управлінської документації, яка забезпечує виконання організаційної та розпорядчої функцій управління. Відповідно до Класифікатора управлінської документації НК 010:2021, затвердженого наказом Мінекономіки України від 12.03.2021 р. № 526 (далі – КУД НК 010:2021), за кодами уніфікованої системи документації (УСД):

• організаційно-розпорядча документація має код 01;

• первинно-облікова документація має код 02.

Мінфін свого часу в листі від 22.09.2021 р. № 41020-07/К-64/1/2109 звернув увагу, що для цілей бухгалтерського обліку господарських операцій необхідно виконувати вимоги до оформлення первинних документів, визначені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну від 24.05.1995 р. № 88. Тобто Мінфін наголосив, що прямого обов’язку застосування ДСТУ 4163:2020 при складанні первинних документів для цілей бухгалтерського обліку законодавчо не встановлено, адже сфера його застосування організаційно-розпорядча документація, тобто код 01 за КУД НК 010:2021.

Тому недотримання вимог ДСТУ 4163:2020 під час оформлення первинних документів не призводить до визнання їх недійсними. 

Як виправити помилки в первинних документах

Завважимо, що для бухгалтерських помилок строку давності не існує. Позаяк НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» та Методичні  рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Мінфіну України від 29.12.2000 р. № 356 (далі – Методрекомендації № 356), які регламентують питання виправлення помилок у бухобліку не обмежують період і терміни виправлення бухпомилок.

Бухгалтерські помилки минулих років

Такі помилки в облікових регістрах за минулий звітний період виправляють методом «сторно» на підставі бухгалтерської довідки (за формою, наведеною у Методрекомендаціях № 356). На її підставі виправлення вносять до відповідних регістрів бухобліку та Головної книги. У цій бухгалтерській довідці помилкову суму та/або кореспонденцію рахунків записують червоним чорнилом (пастою кулькових ручок тощо) або із знаком «-». Правильний запис суми та/або кореспонденції рахунків здійснюють чорнилом темного кольору (пастою кулькових ручок тощо). Такий спосіб виправлення дозволяє в місяці, у якому виявлено помилки нейтралізувати неправильні записи і відобразити правильні суми та/або кореспонденції  рахунків бухобліку (див. главу 4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р.  № 88, далі – Положення № 88, п. 9 Методрекомендацій № 356).

У складеній на таке виправлення бухгалтерській довідці обов’язково розкривають причину помилок. Також вона має містити посилання на документи і облікові регістри, у яких було допущено помилки. Підписує бухгалтерську довідку працівник, який її склав, а  після її перевірки – головний бухгалтер підприємства  (глава 4 Положення № 88). 

Зверніть увагу, що виправлення помилки має бути обумовлено надписом «виправлено» та підтверджено підписами осіб, що підписали цей документ – із зазначенням дати виправлення.

Бухгалтерські помилки поточного періоду

Виправляють такі помилки шляхом внесення змін до первинних облікових документів і регістрів бухгалтерського обліку поточного звітного періоду: 

• методом «сторно» (див. вище);

• за допомогою додаткових  бухгалтерських проводок. Цей варіант виправлення застосовують у випадку, якщо  кореспонденція рахунків вірна, але саму госпоперації проведено на меншу суму. У цьому випадку роблять додатковий запис з тією ж кореспонденцією рахунків – на суму різниці між правильною сумою госпоперації та її попередньо відображеною сумою. Не забувайте, що подібне  виправлення помилки обов’язково супроводжують складанням бухгалтерської довідки;

• коректурним способом. Його застосовують  у випадках, коли помилка не пов’язана з кореспонденцією рахунків або її виявлено до  закриття облікових регістрів, та підведення підсумків у Головної книзі.

При застосуванні коректурного способу неправильний текст та/або цифри закреслюють однією рискою так, щоб можна було прочитати виправлене, потім над закресленим записом надписують правильний текст та/або цифри. Усі виправлення супроводжують написом «виправлено» та підтверджують підписами осіб, які підписали регістр, із зазначенням дати виправлення помилки. За такий спосіб виправлення помилки бухгалтерську довідку не складають.

Виправлення бухгалтерських помилок в електронних формах

Відповідно до п. 4.9 Положення № 88 помилки в електронних первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку виправляють способом сторно або додаткових бухгалтерських проведень.

Помилки в е-первинці і регістрах бухгалтерського обліку, що складені в електронній формі, виправляють способом сторно. А це передбачає здійснення зворотного запису на величину помилки та одночасне зазначення правильної суми.

Виправлення помилок у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку, що складені в електронній формі, має забезпечити збереження інформації, яка виправляється. Крім того, виправлені документи мають містити відомості про дату виправлення, посади і прізвища осіб, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які склали виправлений е-документ (п. 4.10 Положення № 88).