Нюанси обліку нематеріальних активів-2026

Ліцензія на користування комп’ютерною програмою: як обліковувати

Нагадаємо, що таке «нематеріальний актив» за бухобліковими правилами. Відповідно до  п. 4 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи» нематеріальний актив – це немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований. У бухобліку нематеріальний актив відносять до необоротних активів, також їх вважають такими з метою оподаткування. Адже відповідно до пп. 14.1.84 ПКУ інші терміни для цілей розд. III використовуються у значеннях, визначених Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», НП(С)БО і МСФЗ.

Зазвичай, строк бухгалтерської експлуатації нематеріального активу не менший за рік. І це вкрай важливо, позаяк у випадку з нематеріальними активами має значення не лише їх нематеріальна  форма, а ще й строки використання. То чи визнавати ліцензію на користування комп’ютерною програмою нематеріальним активом? 

Нагадаємо, що відповідно до п26 ст. 1 Закону України «Про авторське право і суміжні права» від 23.12.1993 р.  № 3792-XII (далі – Закон № 3792) комп’ютерна програма – це набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи в будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп’ютером (настільним комп’ютером, ноутбуком, смартфоном, ігровою приставкою, смарт-телевізором тощо), які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату, зокрема операційна система, прикладна програма, виражені у вихідному або об’єктному кодах. І за ст. 1108 ЦКУ невиключна ліцензія надає можливість:

• використання ліцензіаром об’єкта права інтелектуальної власності у сфері, що обмежена цією ліцензією;

• видачі ним іншим особам ліцензій на використання цього об’єкта у зазначеній сфері.

Згідно із п. 5 НП(С)БО 8 до нематеріального активу належать, зокрема, авторське право та суміжні з ним права на комп’ютерну програму. Завважте, що відчужити можна лише майнові права на об’єкт авторського права. До них відносять виключне право на використання;  виключне право на дозвіл або заборону використання іншими особами (ст. 12 Закону № 3792). Особисті немайнові права автора не можуть бути передані (відчужені) іншим особам (ст. 11 Закону № 3792). 

Отже підприємство може обліковувати комп’ютерну програму як  нематеріальний актив саме як  об’єкт авторського права. І для визнання нематеріального активу підприємству слід отримати повний обсяг прав на програму, наприклад, виключні майнові права. Тож кінцевий споживач має обліковувати свій примірник програми як нематеріальний актив.

Завважимо, що строк амортизації комп’ютерних програм у податковому обліку визначається відповідно до правовстановлюючого документу (яким, до речі,  податківці вважають ліцензію на користування комп’ютерною програмою), але не менше 2 років. Якщо в ліцензії такий строк не встановлено, то комп’ютерну програму можна амортизувати в податковому обліку протягом строку від 2 до 10 років.

В бухобліку строк амортизації програм не обмежується, хоча у ситуації з виключною ліцензію на користування строк корисного використання  відгороджується строком її дії.

Мінфін свого часу у листі від 13.07.2009 р. № 31-34000-20-10/18896 теж  висловлювався щодо бухобліку вартості придбаних ліцензій і комп’ютерних програм: їх (за умови відповідності критеріям визнання активів) відображають у складі інших нематеріальних активів (себто у групі «Інші нематеріальні активи»  згідно з НП(С)БО 8).

Якщо виходити з цього, та пп. 14.1.84 і п. 5.3  ПКУ, то і в податковому обліку ліцензії на користування комп’ютерними програмами мають бути нематеріальним активом у групі 6 – з мінімальним строком дії права користування відповідно до правовстановлюючих документів (пп. 138.3.4 ПКУ).

Зверніть увагу на позицію податківців, яку вони виклали, зокрема, у ІПК ДФСУ від 06.02.2019 р. № 424/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.  В ній контролери закцентували, що  у разі віднесення придбаних платником податку на прибуток прав на користування комп’ютерними програмами до нематеріальних активів фінрезультат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації таких нематеріальних активів відповідно до НП(С)БО або МСФЗ та зменшується на суму розрахованої амортизації нематеріального активу відповідно до п. 138.3 ПКУ.

А в категорії 102.05 ЗІР податківці наголошують: згідно зі  ст. 138 ПКУ витрати платника податку на придбання права користування комп’ютерними програмами відносяться до групи 5 нематеріальних активів.

Строки нарахування амортизації на нематеріальні активи у податковому обліку встановлено пп. 138.3.4 ПКУ. Зокрема, строк ді ї права користування для групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (баз даних), фонограми, відеограми, передач (програми) організацій мовлення тощо), крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті» встановлюється відповідно до правовстановлюючого документа, але не менш як 2 роки.  Якщо відповідно до подібного документа строк дії права користування нематеріального активу не встановлено, період корисного використання визначає платник податку самостійно. Але він не може становити менше 2  та більше 10  років.

На практиці ж деякі підприємства  в бухобліку визнають витрати на придбання ліцензії на комп’ютерну програму на 1 рік витратами майбутніх періодів (виходячи із  суті нематеріального активу з позиції бухобліку), а в податковому обліку – об’єктом нематеріального активу. При такому підході неодмінно виникають розбіжності: платник податку на прибуток зменшує об’єкт оподаткування на долю витрат майбутніх періодів, які у звітному періоді стають поточними витратами, а також зменшує об’єкт оподаткування на суму податкової амортизації об’єкту нематеріального активу, визнавши його таким «податковим» нематеріальним активом відповідно до роз’яснень податківців та Мінфіну.

Є певний ризик, що податківці заперечуватимуть такому підходу і вимагатимуть визнавати ліцензію на право користування комп’ютерною програмою нематеріальним активом і в бухобліку. А відповідно амортизувати їх відповідно до вимог ПКУ.

Тому безпечним є дотримання податкової позиції або отримання індивідуальної податкової консультації.

За результатами інвентаризації виявлено нематеріальні активи, які не були відображені в бухобліку. Як їх оприбуткувати та ввести в експлуатацію?

При виявленні під час інвентаризації прав інтелектуальної власності, не відображених у бухгалтерському обліку, такі об’єкти НМА заносяться в звіряльну відомість, яка оформляється згідно Порядку застосування типових форм первинного обліку об’єктів права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів, затвердженому наказом Мінфіну від 22.11.2004 р. № 732.

За даними звіряльної відомості складається Акт введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1). Бухгалтерія на підставі цього Акту відкриває Інвентарну картку обліку об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-2).

Мінфін у листі від 12.08.2005 № 31-04200-10-5/17045 роз’яснив порядок зарахування на баланс об’єктів права інтелектуальної власності, на які за результатами інвентаризації складено акти введення в господарський оборот. На практиці такий порядок застосовується і при відображенні у бухгалтерському обліку надлишків інших об’єктів нематеріальних активів.

У бухобліку ці операції відображають відповідно до вимог Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних активів, затверджених наказом Мінфіну від 16.11.2009 р. № 1327:

• Дт 12 «Нематеріальні активи» Кт 746 «Інші доходи» – зараховують об’єкти нематеріальних активів, на які за результатами інвентаризації складені акти введення в господарський оборот та визначена їх вартість;

• Дт 12 «Нематеріальні активи» Кт 69 «Доходи майбутніх періодів» – зараховують об’єкти нематеріальних активів, які належать державі або були створені за рахунок коштів цільового фінансування (бюджету, інноваційного фонду тощо). Доходи майбутніх періодів визнаються доходами звітного періоду в сумі, пропорційній нарахованій у звітному періоді амортизації таких нематеріальних активів: Дт 69 Кт 745 «Доходи від безоплатно одержаних активів»;

• Дт 12 Кт 424 «Безоплатно отримані необоротні активи» (якщо об’єкти права інтелектуальної власності отримано підприємством безоплатно). У сумі, що пропорційна нарахованій у звітному періоді амортизації таких нематеріальних активів визнають дохід звітного періоду одночасно зі зменшенням додаткового капіталу: Дт 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності» Кт 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів», а потім Дт 424 Кт 745;

• Дт 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» Кт 424, 69, 746 (якщо мовиться про незавершені або завершені розробки, які на дату проведення інвентаризації оформляються або щодо яких ще не розпочато оформлення патентів, свідоцтв, дипломів, ліцензій та інших правовстановлюючих документів.

Після оформлення відповідних документів, оформляють типову форму № НА-1 та ні її підставі роблять проводку Дт 12 Кт 154.