Поточний чи капітальний ремонт основних засобів: тонкощі обліку

Ремонт основних засобі (виробничих, невиробничих, власних, орендованих) звичне явище у господарській діяльності суб’єктів господарювання. Для цілей бухгалтерського та податкового обліку важливе значення, перш за все, має значення вид ремонту: поточний, капітальний чи технічне обслуговування. Тож розберемося у тонкощах класифікації ремонтів.

Класифікація ремонту

Орієнтиром слугують, зокрема, п. 15 НП(С)БО 7 «Основні засоби» та п. 30 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561 (далі – Меторекомендації № 561). Так,  рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт приймає керівник підприємства, виходячи, зокрема із суттєвості понесених витрат. А витрати, що  здійснюються  для  підтримання  обֹ’єкта  ОЗ в робочому    стані    (проведення   технічного   огляду,   нагляду, обслуговування,  ремонту  тощо)  та  одержання первісно визначеної суми   майбутніх   економічних   вигод   від   його  використання, включаються до складу витрат.

При класифікації робіт враховують такі фактори:

• чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об’єкта;

• чи приведуть у майбутньому до збільшення економічних вигод;

• чи здійснюються лише для підтримання об’єкта в придатному для використання стані.

Якщо у зв’язку з проведеними роботами підприємство не очікує на збільшення первісно очікуваних економічних вигід, а лише відновлює його технічні характеристики (підтримує об’єкт в належному стані), то такі роботи класифікують як ремонт.

Якщо ж в наслідок проведених робіт очікують на підвищення техніко-економічних можливостей об’єкта, та як наслідок, збільшення економічних вигід від його використання у майбутньому, то говорять про поліпшення ОЗ.

До поліпшень можна віднести, зокрема:

• модернізацію, модифікацію об’єкта ОЗ з метою продовжити термін його експлуатації чи збільшити виробничу потужність;

• заміну окремих частин устаткування/обладнання з метою підвищити якість продукції;

• запровадження більш ефективного технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно очікувані виробничі витрати;

• добудову/перебудову/надбудову приміщення чи будівлі, внаслідок чого збільшуються її площа, обсяг та умови виконання робіт. 

Підходи до визначення того, які роботи вважають ремонтом, а які – поліпшенням, підприємствам слід зазначити у документі про облікову політику підприємства. Причому положення облікової політики стосовно ремонтів ОЗ застосовують до всіх ОЗ, що обліковуються на підприємстві. Подібний розподіл важливий для бухгалтерського обліку ремонтних витрат.

Витрати на капітальний ремонт об’єктів ОЗ визнають витратами звітного періоду. Рівночасно такі витрати також можуть бути визнані капітальними інвестиціями, якщо такі витрати не можуть бути ідентифіковані з окремою замортизованою частиною (компонентом) основного засобу (п. 30 Методрекомендацій № 561).

Відповідно до п. 14 НП(С)БО 7 первісна вартість ОЗ збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об’єкта.

Документальне оформлення витрат на ремонт

Для проведення ремонту необхідно зазначити вагому підставу: наприклад, матеріально відповідальною особою виявлено пошкодження чи дефект об’єкта ОЗ або настав по графіку запланований огляд та за необхідності ремонт ОЗ.   

Для проведення ремонту слід оформити наказ керівника про проведення ремонту і додати до нього, зокрема,  дефектний акт, складений матеріально відповідальною особою окремо на кожен об’єкт ОЗ, який потребує ремонту.

У дефектному акті зазначають, зокрема, характер робіт і їх обсяг. У цьому випадку наводять перелік деталей та/або елементів, які слід замінити тощо. Зазначимо, що типової форми дефектного акту немає.

На практиці застосовують:

• Акт про виявлені дефекти устаткування (типова форма М-17, затверджена наказом Мінстату від 21.06.1996 р. № 193). Завважимо, що цей наказ втратив чинність, але суб’єкти господарювання не втратили можливість використовувати цю форму, або розробляти на її підставі власну;ְ

• Відомість дефектів на ремонт машин  (форма № ВЗСГ-6, додаток 6 до  Методичних рекомендацій щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку виробничих запасів в сільськогосподарських підприємствах, затверджених наказом Мінагрополітики від 21.12.2007 р. № 929). Цей документ використовують у випадку виявлення дефектів сільгосптехніки (комбайнів, тракторів, сівалок, плугів тощо);

• дефектний акт (додаток до спільного листа Державного комітету України з будівництва та архітектури та Державного комітету України з питань житлово-комунального господарства від 25.02.2005 р. № 7/8-134, № 4/3-260). Цей документ у першу чергу спрямовано для ремонту об’єктів житла, соціальної сфери, комунального призначення та благоустрою. Будь-яке підприємство може самостійно розробити форму дефектного акту, який має містити всі обов’язкові реквізити первинного документа  (ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від  16.07.1999 р. № 996-XIV). 

Безпосередній ремонт об’єкта ОЗ оформляють актом приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих основних засобів (п. 28 Методрекомендацій № 561).

Щодо застосування типових форм документів:

• можна використати Акт приймання-передачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об’єктів  (типова форма ОЗ-2, затверджена наказом Мінстату від 29.12.1995 р. № 352. Вона теж втратила чинність, але не можливість її використання);

• також підприємства можуть скористатися формами актів, затвердженими наказом Мінфіну 13.09.2016 р. № 818:  Акт передачі на ремонт, реконструкцію та модернізацію основних засобів та Акт приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих основних засобів.

Якщо підприємство ремонтує об’єкти ОЗ самостійно, то вищезгадані акти оформляють в одному примірнику.

Якщо ремонт здійснює стороння організація на підставі відповідного договору, то акти складають у двох примірниках. Один  примірник акту передають до бухгалтерії підприємства, а другий – організації, яка виконувала ремонт. Зрозуміло, що в цьому випадку оформленню актів повинно передувати укладення договору підряду на виконання ремонтних робіт. 

Так як ремонт об’єкта ОЗ не змінює його техніко-економічні характеристики, то вносити дані в технічні паспорти, інвентарні картки або інші регістри аналітичного обліку не потрібно (п. 33 Методрекомендацій № 561).

Технічне обслуговування

Підприємствам, які, наприклад. експлуатують автомобілі, у питаннях технічного обслуговування потрібно користуватися Положенням про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженим наказом Мінтрансу від 30.03.1998 р. № 102 (далі – Положення № 102). Положення № 102 визначає порядок проведення технічного обслуговування і ремонту дорожніх транспортних засобів і розповсюджується незалежно від форм власності на юридичних та фізичних осіб – суб’єктів підприємницької діяльності, які, зокрема, здійснюють експлуатацію транспортних засобів. 

Відповідно до п.1.3 Положення № 102 технічне обслуговування (ТО) – комплекс операцій чи операція щодо підтримки роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування. Також Положення № 102 пояснює, що сезонне технічне обслуговування виконується для підготовки виробу  до використання в осінньо-зимових чи весняно-літніх умовах.

До системи технічного обслуговування, зокрема, відносять (п. 1.3 Положення № 102):

• перше технічне обслуговування (ТО-1);

• друге технічне обслуговування (ТО-2);

• сезонне технічне обслуговування;

• технічне обслуговування під час консервації ДТЗ.

Діагностика

Найбільш розповсюдженим видом технічного обслуговування є проведення діагностики автомобіля. Завважимо, що жоден з діючих нормативних документів, які регулюють питання технічного обслуговування та ремонту автотранспортних засобів, не дають чіткого визначення, що таке діагностика автомобіля.  Втім фактично діагностика – це  контроль (перевірка) технічного стану автомобіля. До того ж відповідно до Положення № 102 контрольно-діагностичні роботи входять  до переліку операцій ТО-1.

Часто саме діагностика є підставою для проведення ремонту автомобіля. Зокрема, СТО може здійснювати поточний ремонт за заявкою замовника або за результатами діагностики (п. 3.12 Положення № 102). Також згідно п. 3.15 Положення № 102 капітальний ремонт проводять за необхідності за результатами діагностики технічного стану дорожньо-транспортного засобу. 

Заміни

У п. 3.19 Положення № 102 прямо зазначено: операції щодо заміни на дорожньо-транспортному засобі шин та акумуляторних батарей не належать до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення цього засобу. Отже такі заміни – це операції з технічного обслуговування автомобіля.

Також Положення № 102 згадує про інші заміни, які при певних умовах відносять або до поточного, або до капітального ремонту.

Бухгалтерський облік витрат на ремонт

Залежно від напряму використання основних засобів витрати на ремонт включаються до складу:

• загальновиробничих витрат – за дебетом рахунків 20 ««Виробничі запаси», 23 «Виробництво», 91 ««Загальновиробничі витрати» та кредитом рахунків 63 «Розрахунки з постачальниками тa підрядниками», 65 «Розрахунки за страхуванням», 66 «Розрахунки за виплатами працівникам», 68 «Розрахунки за іншими операціями»;

• адміністративних витрат – за дебетом рахунку 92 та кредитом рахунків 20, 23, 63, 65, 66, 68 тощо;

• витрат на збут – за дебетом рахунку 93 та кредитом 20, 23, 63, 65, 66, 68 тощо;

• інших операційних витрат – за дебетом субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» та кредитом рахунків 20, 23, 63, 65, 66, 68 тощо.

Витрати на капітальний ремонт, які капіталізуються, відображають за дебетом субрахунку 15 «Капітальні інвестиції» та кредитом 20, 23, 63, 65, 66, 68 тощо. Потім їх включають до первісної вартості автомобіля: за дебетом субрахунку 10 «Основні засоби» та кредитом субрахунку 15.

Оподаткування: ПДВ

Платник ПДВ може віднести до податкового кредиту сплачені суми ПДВ у зв’язку з придбанням товарно-матеріальних цінностей та послуг для ремонту на підставі належним чином зареєстрованої податкової накладної. Якщо відремонтований основний засіб використовують в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності, ьл компенсуючі податкові зобов’язання за п. 198.5 ПКУ не нараховують.

Оподаткування: податок на прибуток

Витрати на поточний ремонт, понесені на ремонт власних та орендованих ОЗ, впливають на фінансовий результат до оподаткування за даними бухобліку: їх відображають у складі поточних витрат. Якщо поточно ремонтуються невиробничі ОЗ, то бухгалтерський фінрезультат збільшують на суму витрат на ремонт(п. 138.1 ПКУ).