Прискорена амортизація

Згідно з п. 43-1 підрозд. 4 розд. ХХ Податкового кодексу України  (далі – ПКУ) при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на період з 01 січня 2020 року до 31 грудня 2030 року платники податку на прибуток мають право під час розрахунку амортизації щодо основних засобів:

• четвертої групи (машини та обладнання) та п’ятої групи (транспортні засоби) використовувати мінімально допустимий строк амортизації –  два роки;

• третьої групи (передавальні пристрої) та дев’ятої групи (інші основні засоби) використовувати мінімально допустимий строк амортизації – п’ять років.

Зауважимо, ПКУ не надає визначення об’єктів вищезазначених груп основних засобів. Тому за поясненнями звернемося до інших нормативно-правових актів.

Будівлі, споруди, передавальні пристрої

Такі основні засоби групи 3 обліковують на субрахунку 100 «Інвестиційна нерухомість» (якщо об’єкт обліковують за первісною вартістю), субрахунку 103 «Будинки та споруди». ПКУ містить терміни «будівлі» (пп. 14.1.15 ПKУ); «споруди» (пп. 14.1.238 ПKУ); «передавальні пристрої» (пп. 14.1.143 ПKУ).

Машини та обладнання

Такі основні засоби групи 4 обліковують на субрахунку 104 «Машини та обладнання». Відповідно до пп. 2.2.8  Положення про технічне обслуговування обладнання підприємств гірничо-металургійного комплексу, затвердженого наказом Міністерства промислової політики України від 15.06.2004 р. № 285, машина –  це комплекс механізмів, призначений для виконання корисної роботи, пов’язаної з процесом виробництва, транспортування, перетворення енергії або інформації.

Обладнання – це будь-яка апаратура або стаціонарна установка (пп. 14 п. 6 Технічного регламенту з електромагнітної сумісності обладнання, затвердженого постановою КМУ від 16.12.2015 р. № 1077, далі – Технічний регламент № 1077).

Апаратура – хоч який конструктивно завершений прилад чи поєднання приладів, надані на ринку як єдина функціональна одиниця, що призначені для споживача (користувача) і можуть створювати електромагнітні завади або на функціонування яких можуть вплинути такі завади (пп. 1 п. 6 Технічного регламенту № 1077).

Стаціонарна установка – особливе поєднання кількох видів апаратури, а у деяких випадках – також інших пристроїв, які складені, змонтовані та призначені для постійного використання у заздалегідь визначеному місці (пп.  18 п.  6 Технічного регламенту № 1077).

Транспортні засоби

Такі основні засоби групи 5 обліковують на субрахунку 105 «Транспортні засоби». Для цілей бухобліку транспортними засобами вважають усі види засобів пересування, які призначені для переміщення людей і вантажів, незалежно від вартості: рухомий склад залізничного, водного, автомобільного транспорту; рухомий склад повітряного транспорту; виробничий транспорт тощо (Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затверджений наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219).

Інші основні засоби

Такі основні засоби групи 9 обліковують на субрахунку 109 «Інші основні засоби», субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи». Наприклад,   витрати на поліпшення (ремонт) орендованих основних засобів, що збільшують майбутні економічні вигоди, які спочатку очікувалися від їх використання, у податковому обліку відображаються як окремий об’єкт групи 9 «інші основні засоби» (див. категорію 102.05 ЗІР).

Ще зауважимо, що Мінфін в листі від у від 28.03.2014 р. № 31-08410-07-21/6647 наголошував: для групування основних засобів за п. 5 НП(С)БО 7 «Основні засоби» можна використовувати Державний класифікатор України ДК 013-97 «Класифікація основних фондів», затверджений наказом Держстандарту від 19.08.1997 р. № 507. Також в ІПК ДПСУ від 31.10.2019 р. № 1113/6/99-00-07-02-02-15/ІПК було зазначено, що  при визначенні групи для об’єкта основних засобів можна користуватися класами та типами основних засобів з ДК 013-97.

Умови застосування прискореної амортизації

Мінімально допустимі строки амортизації основних засобів, визначені п. 43-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, використовуються незалежно від строків амортизації, визначених у бухгалтерському обліку.

При цьому основні засоби мають одночасно відповідати таким вимогам:

• введені в експлуатацію платником податків в межах одного з податкових (звітних) періодів,

• з 01 січня 2020 року до 31 грудня 2030 року;

• не були у використанні.

Основні засоби повинні використовуватися у власній господарській діяльності та не можуть продаватися або надаватися в оренду іншим особам (крім платників податків, основним видом діяльності яких є послуги з надання в оренду майна). Тобто послуги з оренди повинні складати основний вид діяльності, який визначають за кодами  68.20 «Надання в оренду й експлуатацію»,  71.1 «Надання в оренду автотранспортних засобів», 77.3 «Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів» Національного Класифікатора України             (Класифікація видів економічної діяльності) ДК 009:2010.

Податківці у категорії 102.5 ЗІР зазначили, що з ціллю нарахування прискореної амортизації згідно з п. 43-1 підрозд. 4 розд. XX ПКУ основними засобами, що не були у використанні, слід вважати нові основні засоби платника податків, які не були вживані і не відображались в бухгалтерському обліку у складі основних засобів раніше. І тут само порекомендували для визначення первинних бухгалтерських документів, які підтверджують факти невикористання основних засобів з ціллю застосування прискореної податкової амортизації звертатись до Міністерства фінансів України.

Отже для основного засобу, що був придбаний платником податку після 01.01.2020 р., але вже був раніше у використанні (тобто вживаний), прискорена амортизація у податковому обліку не застосовується (див. Інформаційний лист № 12).

Також у Інформаційному листі № 12 податківці підкреслили, що у п. 43-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ йдеться саме про право платника податку застосовувати прискорену амортизацію, а не про обов’язок. Тому на думку податківців доцільно рішення про застосування прискореної амортизації закріпити у наказі про облікову політику або іншому розпорядчому документі, який регулює застосування методів нарахування амортизації для податкових цілей на підприємстві.

Податківці ще підкреслили, що платник податків не обмежений у можливості вирішувати самостійно, до яких саме основних засобів із дозволених груп застосовувати цей підхід. І контролери допускають, що  можлива ситуація, коли по окремих основних засобів групи буде нараховуватися прискорена амортизація, а по інших амортизація може визначатися будь-яким іншим методом, визначеним відповідно до ст. 138 ПКУ.

Зверніть увагу, що п. 43-1 підрозд. 4 розд. XX ПКУ застосовується для визначення мінімально допустимих строків нарахування амортизації основних засобів та методів її нарахування при нарахуванні амортизації у податковому обліку відповідно до норм п. 138.3 ПКУ. Тож платники податку на прибуток, які прийняли рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування його не застосовують.

Наслідки порушення умов застосування прискореної амортизації

У разі недотримання «прискорено-амортизаційних» вимог до закінчення періоду нарахування амортизації з використанням мінімально допустимих строків амортизації згідно  п. 43-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, починаючи з дати введення їх в експлуатацію, платник податку у податковому (звітному) періоді, в якому відбувся факт невикористання основних засобів у власній господарській діяльності або їх продаж, платник зобов’язаний:

• збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму нарахованої амортизації основних засобів відповідно до п. 43-1 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ протягом податкових (звітних) періодів, в яких здійснювалося нарахування амортизації із застосуванням мінімально допустимих строків прискореної амортизації основних засобів;

• зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму розрахованої амортизації таких основних засобів відповідно до п. 138.3 ПКУ за відповідні податкові (звітні) періоди.